BVI離岸公司間接轉讓國內公司股權需要納稅嗎？
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樓主這個案例跟之前明稅律所寫的一個案例基本一樣，可以直接參考他們的建議。這種非居民離岸股權轉讓交易，需要向被轉讓的中國企業所在地的稅務機關履行交易披露義務和納稅申報義務。明稅律所案例：
明稅律所案例：離岸架構的搭建，通常是為了減少或規避在中國的納稅義務。為達此目的，不僅大量的外國投資者通過搭建多層中間控股公司架構投資中國，很多境內企業或個人的返程投資也采用了類似的架構。伴隨2008年修改后的《企業所得稅法》生效實施，中國的稅務機關近年來不斷加強對非居民納稅人離岸股權轉讓所得的反避稅稽查力度，單筆非居民離岸股權轉讓征收的所得稅稅款最高額連年攀升。因此，采用離岸架構投資中國的企業，要密切關注離岸股權轉讓方面的政策變化，并采取必要措施，謹防其中的涉稅風險。
征稅緣由所謂離岸股權轉讓，一般是指股權的轉讓方、受讓方，以及直接被轉讓的標的股權均位于中國境外的股權轉讓交易，通常不會在中國境內產生納稅義務。通常情況下，中國稅務機關對離岸股權轉讓交易產生的所得沒有征稅權。2008年之前，很多外國投資者為規避投資退出時直接轉讓中國境內被投資企業股權潛在的納稅義務，或盡可能地享受稅收協定優惠，通常選擇在避稅地設立中間控股公司的方式來投資中國大陸企業。這些避稅地，大都實行所得來源地管轄權（即僅就來源于該地的所得征稅），且不征收資本利得稅。通過在最終的投資目的（中國）地和投資方所在地之間插入中間控股公司的方式，既可以實現以轉讓中間控股公司的方式間接退出中國境內的被投資企業，又可以避免直接退出時潛在的中國納稅義務，且不會因此在避稅地產生額外的稅負。
大量外國投資者通過中間控股公司投資中國大陸企業的稅務安排，引起了中國稅務機關的高度關注。2008年，《企業所得稅法》在修改中增加了特別納稅調整一章，第一次在法律的層面對一般反避稅規則做出了原則性規定。之后，稅務機關不斷加大對離岸股權轉讓的反避稅管理。2009年12月10日，國家稅務總局發布《關于加強非居民企業股權轉讓所得企業所得稅管理的通知》（國稅函[2009]698號，下稱698號文），第一次明確了稅務機關對非居民企業離岸股權轉讓交易的稅務管理規則。根據698號文的規定，境外投資方通過濫用組織形式等安排間接轉讓中國居民企業股權，且不具有合理商業目的，規避企業所得稅納稅義務的，稅務機關可以按照經濟實質對該股權轉讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在，并進行征稅。
2012年6月，香港特別行政區稅務局在香港舉辦了一場題為《內地當前稅收政策與香港稅收協定的最新情況》的稅務研討會。國家稅務總局相關人員在此次研討會上透露，未來總局將從如下五個方面對698號文進行補充和完善：一是符合條件的集團內部重組將不再適用698號文；二是符合條件的集團內部重組業務所需提交的文件資料將被簡化；三是進一步明確稅務機關應在規定時限內告知納稅人認定結果的義務；四是鑒于離岸股權轉讓的納稅申報、繳納稅款均會涉及到臨時稅務登記的辦理及繳納稅款的外匯結匯等問題，不可避免地會影響稅款的入庫時間，因此將適當延長稅款入庫時間；五是將進一步澄清股權轉讓所得相關成本價的確定規則。這些補充與完善措施無疑將給離岸股權轉讓中的納稅人提供更明確和清晰的指導。
披露與申報義務
非居民轉讓方實施符合條件的離岸股權轉讓交易，需要向被轉讓的中國企業所在地的稅務機關履行交易披露義務和納稅申報義務。交易披露義務。根據698號文的規定，境外投資方間接轉讓中國居民企業股權時，如果被轉讓的境外中間控股公司所在國（地區）實際稅負低于12.5%或者對其居民境外所得不征所得稅的，應自股權轉讓合同簽訂之日起30日內，向被轉讓股權的中國居民企業所在地主管稅務機關提供對本次離岸股權轉讓交易及中間控股公司的經營情況進行披露的資料。國家稅務總局《關于非居民企業所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第24號，下稱24號公告）進一步澄清，“實際稅負”是指股權轉讓所得的實際稅負，“不征所得稅”是指對股權轉讓所得不征企業所得稅。根據24號公告，即使被轉讓的中間控股公司所在國或地區（如美國）的法定稅率高于中國，如果非居民轉讓方的該股權轉讓行為由于能夠享受稅收優惠等而在中間控股公司所在國或地區免于征稅，也需要履行698號文規定的交易披露義務。
需要注意的是，轉讓方向稅務機關進行離岸股權轉讓的交易信息披露并不意味著轉讓方就必然產生納稅義務。如果稅務機關經審核調查披露信息，認定非居民轉讓方沒有轉讓收益，或雖有轉讓收益但不具有通過濫用組織形式等安排而逃避繳納中國稅款，則非居民轉讓方并不承擔中國稅法下的納稅義務。
納稅申報義務。如果稅務機關通過審閱和調查離岸股權轉讓的交易信息后，認定該離岸股權轉讓的主要目的是間接轉讓中國境內公司股權，并規避中國的企業所得稅納稅義務的，稅務機關將按照經濟實質對該股權轉讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在，并進行征稅。外匯稅款交付需要辦理臨時稅務登記。離岸股權交易中，因轉讓方和受讓方均位于中國境外，可能需要自行或通過代理人用外幣繳納稅款。但實踐中，由于一些基層國庫賬戶是在沒有結售匯業務資格的商業銀行或信用社開立，無法接受外匯稅款交付，因此，擬采用國外匯款方式繳納稅款的非居民企業，應注意事先與主管稅務部門溝通，辦理臨時稅務登記，并按中國人民銀行等三部門發布的《關于采用國外匯款方式繳納稅款繳庫有關事項的通知》（銀發[2008]379號）的要求，將款項匯入指定銀行賬戶，以繳納稅款。
規則爭議
盡管698號文下發后，稅務機關運用該文件征繳了大量的稅款，但部分條款在執行中一直爭議不斷，主要包括如下幾個方面：轉讓方的納稅義務發生時間。按698號文的規定，非居民企業離岸股權交易中國納稅義務的存在，是以稅務機關對該股權轉讓經濟行為的重新定性、否定被用作避稅安排的中間控股公司的存在為前提。而稅務機關重新定性的依據，是基于轉讓方履行交易披露義務時所提供的交易文件和信息，或轉讓方未履行交易披露義務時稅務機關從其他渠道獲取的交易文件和信息。理論上，轉讓方的納稅義務應在稅務機關對轉讓方的轉讓行為作出征稅定性并出具繳稅通知時才開始，因而，交易披露義務的發生時間并不能等同于納稅義務的發生時間。但根據698號文的規定，扣繳義務人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務時，非居民轉讓方應自合同、協議約定的股權轉讓之日起7日內，到被轉讓股權的中國居民企業所在地主管稅務機關申報繳納企業所得稅。對此，離岸股權轉讓案件中，征納雙方經常會對納稅義務的發生時間產生爭議。
離岸股權轉讓延遲披露是否可以加收滯納金。在山西離岸股權轉讓案件中，晉城市國稅局曾多次深入了解情況，以確定如何加收滯納金和罰款。然而，698號文的離岸股權轉讓征稅規則，本質上是脫胎于《企業所得稅法》規定的一般反避稅原則，屬于“特別納稅調整”的規制范疇。而《企業所得稅法》及《特別納稅調整實施辦法（試行）》中有關法律責任的規定，并未直接涉及滯納金，而是主要規定了加收利息及罰息等責任方式，即“稅務機關根據所得稅法及其實施條例的規定，對企業做出特別納稅調整的，應對2008年1月1日以后發生交易補征的企業所得稅稅款，按日加收利息”。因此，關于稅務機關是否應因非居民未按規定及時披露離岸股權交易而對其加收滯納金，也存在一定的爭議。
對于非居民受讓方在離岸股權轉讓交易中是否有代扣代繳義務，一直以來都存在爭議。由于離岸股權交易的特殊屬性，稅務機關往往難以對轉讓方實施有利的征管措施。為了保證稅款的足額征收，在非居民受讓方未支付或完全支付轉讓對價的條件下，稅務機關往往要求非居民受讓方對轉讓方應付的稅款實施代扣代繳。山西離岸股權轉讓案件中，晉城市國稅局曾向受讓方提示了受讓方的協稅義務和法律責任，并與受讓方協商，要求受讓方做好從未支付款項中扣繳稅款的準備。盡管如此，離岸股權轉讓交易中的受讓方是否負有法定的代扣代繳稅款的義務，仍存在一定的爭議。因受讓方屬于非居民納稅人，其在離岸股權轉讓交易中應被視為“無法履行扣繳義務”。根據《非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》（國稅發[2009]3號）的規定，轉讓方應自行或委托代理人向被轉讓股權的境內企業所在地稅務機關申報納稅。實踐中，由于稅務機關可能對此有不同看法，離岸股權轉讓交易中的受讓方應考慮在交易文件中對轉讓方相應的披露和申報義務做出明確約定，并規定轉讓方不履行該義務而使受讓方遭受損失時的法律責任，以緩解潛在的稅務風險。根據稅收征管法的規定，如果受讓方有扣繳義務而不履行，則可能被處以應扣未扣稅款部分的50%以上、3倍以下的罰款。
本文作者：北京明稅律師事務所合伙人
明稅律所案例：離岸架構的搭建，通常是為了減少或規避在中國的納稅義務。為達此目的，不僅大量的外國投資者通過搭建多層中間控股公司架構投資中國，很多境內企業或個人的返程投資也采用了類似的架構。伴隨2008年修改后的《企業所得稅法》生效實施，中國的稅務機關近年來不斷加強對非居民納稅人離岸股權轉讓所得的反避稅稽查力度，單筆非居民離岸股權轉讓征收的所得稅稅款最高額連年攀升。因此，采用離岸架構投資中國的企業，要密切關注離岸股權轉讓方面的政策變化，并采取必要措施，謹防其中的涉稅風險。
征稅緣由所謂離岸股權轉讓，一般是指股權的轉讓方、受讓方，以及直接被轉讓的標的股權均位于中國境外的股權轉讓交易，通常不會在中國境內產生納稅義務。通常情況下，中國稅務機關對離岸股權轉讓交易產生的所得沒有征稅權。2008年之前，很多外國投資者為規避投資退出時直接轉讓中國境內被投資企業股權潛在的納稅義務，或盡可能地享受稅收協定優惠，通常選擇在避稅地設立中間控股公司的方式來投資中國大陸企業。這些避稅地，大都實行所得來源地管轄權（即僅就來源于該地的所得征稅），且不征收資本利得稅。通過在最終的投資目的（中國）地和投資方所在地之間插入中間控股公司的方式，既可以實現以轉讓中間控股公司的方式間接退出中國境內的被投資企業，又可以避免直接退出時潛在的中國納稅義務，且不會因此在避稅地產生額外的稅負。
大量外國投資者通過中間控股公司投資中國大陸企業的稅務安排，引起了中國稅務機關的高度關注。2008年，《企業所得稅法》在修改中增加了特別納稅調整一章，第一次在法律的層面對一般反避稅規則做出了原則性規定。之后，稅務機關不斷加大對離岸股權轉讓的反避稅管理。2009年12月10日，國家稅務總局發布《關于加強非居民企業股權轉讓所得企業所得稅管理的通知》（國稅函[2009]698號，下稱698號文），第一次明確了稅務機關對非居民企業離岸股權轉讓交易的稅務管理規則。根據698號文的規定，境外投資方通過濫用組織形式等安排間接轉讓中國居民企業股權，且不具有合理商業目的，規避企業所得稅納稅義務的，稅務機關可以按照經濟實質對該股權轉讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在，并進行征稅。
2012年6月，香港特別行政區稅務局在香港舉辦了一場題為《內地當前稅收政策與香港稅收協定的最新情況》的稅務研討會。國家稅務總局相關人員在此次研討會上透露，未來總局將從如下五個方面對698號文進行補充和完善：一是符合條件的集團內部重組將不再適用698號文；二是符合條件的集團內部重組業務所需提交的文件資料將被簡化；三是進一步明確稅務機關應在規定時限內告知納稅人認定結果的義務；四是鑒于離岸股權轉讓的納稅申報、繳納稅款均會涉及到臨時稅務登記的辦理及繳納稅款的外匯結匯等問題，不可避免地會影響稅款的入庫時間，因此將適當延長稅款入庫時間；五是將進一步澄清股權轉讓所得相關成本價的確定規則。這些補充與完善措施無疑將給離岸股權轉讓中的納稅人提供更明確和清晰的指導。
披露與申報義務
非居民轉讓方實施符合條件的離岸股權轉讓交易，需要向被轉讓的中國企業所在地的稅務機關履行交易披露義務和納稅申報義務。交易披露義務。根據698號文的規定，境外投資方間接轉讓中國居民企業股權時，如果被轉讓的境外中間控股公司所在國（地區）實際稅負低于12.5%或者對其居民境外所得不征所得稅的，應自股權轉讓合同簽訂之日起30日內，向被轉讓股權的中國居民企業所在地主管稅務機關提供對本次離岸股權轉讓交易及中間控股公司的經營情況進行披露的資料。國家稅務總局《關于非居民企業所得稅管理若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第24號，下稱24號公告）進一步澄清，“實際稅負”是指股權轉讓所得的實際稅負，“不征所得稅”是指對股權轉讓所得不征企業所得稅。根據24號公告，即使被轉讓的中間控股公司所在國或地區（如美國）的法定稅率高于中國，如果非居民轉讓方的該股權轉讓行為由于能夠享受稅收優惠等而在中間控股公司所在國或地區免于征稅，也需要履行698號文規定的交易披露義務。
需要注意的是，轉讓方向稅務機關進行離岸股權轉讓的交易信息披露并不意味著轉讓方就必然產生納稅義務。如果稅務機關經審核調查披露信息，認定非居民轉讓方沒有轉讓收益，或雖有轉讓收益但不具有通過濫用組織形式等安排而逃避繳納中國稅款，則非居民轉讓方并不承擔中國稅法下的納稅義務。
納稅申報義務。如果稅務機關通過審閱和調查離岸股權轉讓的交易信息后，認定該離岸股權轉讓的主要目的是間接轉讓中國境內公司股權，并規避中國的企業所得稅納稅義務的，稅務機關將按照經濟實質對該股權轉讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在，并進行征稅。外匯稅款交付需要辦理臨時稅務登記。離岸股權交易中，因轉讓方和受讓方均位于中國境外，可能需要自行或通過代理人用外幣繳納稅款。但實踐中，由于一些基層國庫賬戶是在沒有結售匯業務資格的商業銀行或信用社開立，無法接受外匯稅款交付，因此，擬采用國外匯款方式繳納稅款的非居民企業，應注意事先與主管稅務部門溝通，辦理臨時稅務登記，并按中國人民銀行等三部門發布的《關于采用國外匯款方式繳納稅款繳庫有關事項的通知》（銀發[2008]379號）的要求，將款項匯入指定銀行賬戶，以繳納稅款。
規則爭議
盡管698號文下發后，稅務機關運用該文件征繳了大量的稅款，但部分條款在執行中一直爭議不斷，主要包括如下幾個方面：轉讓方的納稅義務發生時間。按698號文的規定，非居民企業離岸股權交易中國納稅義務的存在，是以稅務機關對該股權轉讓經濟行為的重新定性、否定被用作避稅安排的中間控股公司的存在為前提。而稅務機關重新定性的依據，是基于轉讓方履行交易披露義務時所提供的交易文件和信息，或轉讓方未履行交易披露義務時稅務機關從其他渠道獲取的交易文件和信息。理論上，轉讓方的納稅義務應在稅務機關對轉讓方的轉讓行為作出征稅定性并出具繳稅通知時才開始，因而，交易披露義務的發生時間并不能等同于納稅義務的發生時間。但根據698號文的規定，扣繳義務人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務時，非居民轉讓方應自合同、協議約定的股權轉讓之日起7日內，到被轉讓股權的中國居民企業所在地主管稅務機關申報繳納企業所得稅。對此，離岸股權轉讓案件中，征納雙方經常會對納稅義務的發生時間產生爭議。
離岸股權轉讓延遲披露是否可以加收滯納金。在山西離岸股權轉讓案件中，晉城市國稅局曾多次深入了解情況，以確定如何加收滯納金和罰款。然而，698號文的離岸股權轉讓征稅規則，本質上是脫胎于《企業所得稅法》規定的一般反避稅原則，屬于“特別納稅調整”的規制范疇。而《企業所得稅法》及《特別納稅調整實施辦法（試行）》中有關法律責任的規定，并未直接涉及滯納金，而是主要規定了加收利息及罰息等責任方式，即“稅務機關根據所得稅法及其實施條例的規定，對企業做出特別納稅調整的，應對2008年1月1日以后發生交易補征的企業所得稅稅款，按日加收利息”。因此，關于稅務機關是否應因非居民未按規定及時披露離岸股權交易而對其加收滯納金，也存在一定的爭議。
對于非居民受讓方在離岸股權轉讓交易中是否有代扣代繳義務，一直以來都存在爭議。由于離岸股權交易的特殊屬性，稅務機關往往難以對轉讓方實施有利的征管措施。為了保證稅款的足額征收，在非居民受讓方未支付或完全支付轉讓對價的條件下，稅務機關往往要求非居民受讓方對轉讓方應付的稅款實施代扣代繳。山西離岸股權轉讓案件中，晉城市國稅局曾向受讓方提示了受讓方的協稅義務和法律責任，并與受讓方協商，要求受讓方做好從未支付款項中扣繳稅款的準備。盡管如此，離岸股權轉讓交易中的受讓方是否負有法定的代扣代繳稅款的義務，仍存在一定的爭議。因受讓方屬于非居民納稅人，其在離岸股權轉讓交易中應被視為“無法履行扣繳義務”。根據《非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》（國稅發[2009]3號）的規定，轉讓方應自行或委托代理人向被轉讓股權的境內企業所在地稅務機關申報納稅。實踐中，由于稅務機關可能對此有不同看法，離岸股權轉讓交易中的受讓方應考慮在交易文件中對轉讓方相應的披露和申報義務做出明確約定，并規定轉讓方不履行該義務而使受讓方遭受損失時的法律責任，以緩解潛在的稅務風險。根據稅收征管法的規定，如果受讓方有扣繳義務而不履行，則可能被處以應扣未扣稅款部分的50%以上、3倍以下的罰款。
本文作者：北京明稅律師事務所合伙人
