去年OECD發布《稅基侵蝕和利潤轉移》報告后，引發國際稅收規則重塑，跨國稅源管理面臨更加嚴峻的挑戰。在此背景下，江蘇省國稅局制定了《2014-2015年度國際稅收遵從管理規劃》，從實踐角度歸納總結了13類典型國際稅收風險，提醒企業注意防范。

一、搭建離岸架構，規避稅收管轄權

表現：

境內企業在避稅地設立多層控股公司，再返程收購境內企業股權，使集團控股公司或上市主體成為境外注冊企業，但該企業經營、人員、財務、財產等方面的實際管理控制仍在境內。

提醒：

根據我國稅法，雖然境外注冊但實際管理機構在我國的企業，應認定為中國居民企業，納入我國稅收管轄范疇。企業應避免刻意籌劃，對實際管理機構在境內的，應主動申請居民身份認定，避免事后調整的風險。

實例參考：

2010年境內A公司的實際控制人在境外避稅地設立B公司，通過集團內架構重組，B成為A的控股公司。經查，B公司負責經營管理的高管履職場所主要位于中國境內，涉及財務、人事等重要事項的決策主要在中國境內作出，有決策權、控制權的主要董事和高管經常居住于中國境內，并最終被認定為中國居民企業。

二、以關聯方對外支付費用轉移利潤

表現：

跨國公司集團內勞務服務日益頻繁，與此同時虛列勞務費用、不合理分攤勞務費用、將征稅項目混淆為不予征稅項目等情況不斷涌現。

提醒：

稅務機關日益重視對關聯勞務項目的審查，了解勞務提供方和接受方實際發生明細，并可借助國際稅收情報交換手段，審查境外勞務的真實性、收費的合理性。

實例參考：

境內A公司關聯銷售和關聯采購比例都不足10%，且關聯采購金額和比例逐年下降，但集團內關聯勞務支付項目和金額越來越多，包括咨詢費、管理費、服務費、傭金等眾多名目。最終查實550多萬元費用不得稅前扣除，并予相應行政處罰；另有670萬元關聯交易項目轉入反避稅調查環節。

三、通過抵消交易，降低企業集團整體稅負

表現：

刻意抵消是關聯企業有目的包含在關聯交易條款中的安排。當一個企業向其關聯企業提供的利益被該關聯企業提供的其他利益補償時，就產生了抵消交易。

提醒：

對關聯企業間的抵消業務，稅務機關將按獨立交易原則還原處理，取消“抵消交易”導致的稅收影響。建議企業不要通過抵消交易進行籌劃安排。

實例參考：

X公司為外商獨資企業，其外方為某國W公司。X公司一方面為W公司提供來料加工服務（收取加工費），另一方面接受W公司的技術許可生產產品并銷售給國內第三方企業Z。稅務機關經調查認定，W公司將其應收取的技術許可費“抵消”其應付的加工費，在X公司整體獲利水平不變的情況下，減少了W公司技術許可費的收入，規避了特許權收入應繳納的非居民企業所得稅。最終，稅務機關對抵消交易進行還原處理，補征了非居民企業所得稅。

四、以不合理價格收購境外關聯企業轉移利潤

表現：

跨國集團總部在第三國設立資產凈值低、職能簡單的關聯公司，境內企業再向集團公司高價收購該境外關聯公司，變相將境內企業未分配利潤轉移到集團總部。

提醒：

稅務機關對企業通過不合理商業安排規避我國稅收的情況，將根據經濟實質重新定性，對不合理的收購行為和收購價格作出調整。

實例參考：

境內A公司為境外B公司設立的外商獨資企業，2010年A公司以5800萬元收購境外B公司100%持股的香港C公司，C公司凈資產賬面價值僅1000萬元，差額部分4800萬元沖減A公司未分配利潤、盈余公積等留存收益。經調查，B公司通過上述股權轉讓間接收回境內A公司的未分配利潤部分，應視同利潤分配，A公司應按規定代扣代繳非居民所得稅。

五、提供關聯研發服務，未體現相應收益或回報

表現：

跨國集團以其避稅地子公司的名義建立研發項目，然后將研發項目發包給境內關聯公司進行開發，并通過較低的成本加成率確定研發服務回報。提供研發服務的企業在使用該技術時，仍向子公司支付特許權使用費。

提醒：

稅務機關將評估境內研發活動是否獲得合理回報，對不符合獨立交易原則的安排作出納稅調整。

實例參考：

某跨國集團在我國境內設立子公司A從事生產并于近年逐步開展研發，2012年跨國集團在英屬維爾京群島設立子公司B，B公司成立后便與A簽訂研發協議。稅務機關認為，A公司之前的研發已經形成一定成果，后續研發在人員等方面也未發生實質改變，不能僅通過簡單的合同簽署就改變A公司對研發成果的所有權，A公司對外支付特許權費用不適當。

六、承擔“隱性”成本使集團受益而未得到相應補償

表現：

有些集團出于整體策略考慮，會將一些交易捆綁起來形成組合，通過平價甚至是虧損銷售一些產品，來創造對另外一些產品或服務的需求，以此達到集團總體獲利。實踐中，有些境內子公司長期進行虧損產品的生產和銷售，為集團承擔了“隱性”成本而沒有得到相應補償。

提醒：

稅務機關將從獨立企業的角度來審查境內子公司的經營和利潤情況，對參與組合交易策略、承擔集團“隱性”成本而連續虧損的，將主張合理的利潤補償，作出納稅調整。

實例參考：

A集團在全球范圍內生產銷售打印機及其耗材，為了通過銷售耗材賺取高額利潤，集團要求境內生產打印機的子公司以成本價向客戶銷售，造成境內子公司長期虧損。稅務機關經過調查了解到該情況后，認為境內子公司出于集團整體利益，其虧損是為了讓集團獲取整體利潤。因此，應從獨立企業角度審查子公司的經營和利潤情況，并要求集團對該子公司進行合理利潤補償，最終參照可比企業利潤區間做出納稅調整，補繳企業所得稅。

七、設立避稅地殼公司或離岸賬戶進行避稅交易

表現：

有些企業在避稅地、離岸金融中心設立殼公司或離岸賬戶，滿足所在國（地區）法律要求的組織形式，而不從事生產、經銷、管理等實質性經營活動，再通過這些公司向其他全球子公司進行股權投資、債權投資以及提供商標使用、專利技術等特許權使用，通過這一途徑將利潤轉至低稅負地區，達到避稅目的。

提醒：

稅務機關會重點關注與避稅地、離岸金融中心交易項目的真實性、合理性。目前中國已經與包括英屬維爾京群島等9個避稅地國家或地區簽訂了情報交換協議，在調查與避稅地企業交易真實性、合理性時，將啟動情報交換調查程序，對經營實質和資金往來情況進行核實，對濫用稅收優惠、稅收協定、公司組織形式等不具合理商業目的的行為，將適用一般反避稅條款應對。

實例參考：

某外國公司A是一家電器零件商，在中國境內設立子公司C承擔生產職能。同時，A公司在英屬維爾京群島注冊成立B公司。C公司完成生產后，將其產品以近似成本價的價格賣到B公司，B公司將產品在進價的基礎上加成50%后賣給A公司。經查，雖然貨物銷售都簽有合同，資金流與合同一致，但產品都是從C公司直接發往A公司，經進一步調查核實，B公司無相關經營人員，亦無能力從事相關經營行為，實為空殼公司。稅務機關目前已對C公司開展轉讓定價調查。

八、利用籌建期獲取資本性收益不申報

表現：

有些外資企業利用籌建期開展資本性活動，獲取收益但不申報。如，籌建期企業已結匯資金的存款利息收入不申報；籌建期企業已結匯資金轉變用途，向關聯企業提供無息貸款或其他無償使用；籌建期企業已結匯資金購置土地和廠房后，轉變用途用于出租取得收入不申報；籌建期企業囤積資金獲取匯率收益，清算時未正確申報；籌建期企業取得財政補貼收入不申報等。

提醒：

稅務機關已將籌建期外資企業納入專項管理范疇，并與外管部門建立了聯動機制，通過銀行賬戶追蹤結匯資金流向，形成對籌建期內企業資本性收益齊抓共管的格局。建議企業主動申報籌建期資本性收益。

實例參考：

境內某外商投資企業成立于2009年，其外方注冊資本金到位并結匯后，并未開展任何生產經營，一段時間后將相當于注冊資本金的額度無償借給其境內關聯企業使用兩年，未收取利息。稅務機關發現后，認為無息貸款不符合獨立交易原則，應按照可比交易進行調整，即使企業尚未正式開展生產經營，仍應按規定確認該企業取得利息收入，并補繳相應的企業所得稅。

九、利用跨境投融資侵蝕稅基

表現：

境內企業貸款后轉投給境外關聯企業，使原本應由境外公司承擔的借款成本轉移到境內企業；境內企業將相當于稅后利潤部分的資金存入境內金融機構，以“內保外貸”的形式將境內企業資金凍結，作為境外關聯公司取得貸款的擔保，利潤變相轉至境外公司。

提醒：

稅務機關可以按照實質重于形式原則，從企業資金來源、流出途徑、使用目的等方面，結合企業自身經營狀況，分析企業跨境投融資實質并作出相應調整，抵消企業籌劃帶來的好處。

實例參考：

境內A公司在香港設立子公司C。2010年初，A公司與C公司通過境內外銀行辦理了為期三年的“內保外貸”業務，A公司數億資金被凍結，C公司在境外獲得相應資金用于集團運作，該資金實質來源于A公司，借助金融工具實現了資金跨境轉移。A公司巨額資金被C公司長期占用而未取得任何報酬，反而每年需向銀行支付手續費，A公司的企業所得稅稅基被侵蝕。稅務機關已將其列入重點調查，將按實質重于形式原則進行調整。

十、無償向境外輸出無形資產，侵蝕境內企業利潤

表現：

“走出去”企業向境外子公司或關聯企業提供商譽、商標、專有技術和客戶清單等無形資產時，沒有收取相關使用費。

提醒：

“走出去”企業應對跨境關聯交易和轉讓定價問題予以足夠關注和重視，向境外輸出無形資產時應收取無形資產使用費，體現境內企業收入和我國稅收利益。

實例參考：

境內某高新技術企業A公司在境外投資設立生產性公司B，A公司向B公司轉讓專有技術使用權用于B公司產品生產，但是未按照獨立交易原則收取特許權使用費。被調查后，最終B公司按照獨立交易原則向境內母公司A支付特許權使用費，A公司相應申報補繳企業所得稅及滯納金。

十一、境外投資企業不申報、少申報境外所得

表現：

企業在境外投資已有相當規模和時間，但鮮有境外經營所得申報和相關利潤分配；還有企業在避稅地設立公司，從事非積極經營活動（如投資、融資等），對避稅地企業的利潤不向境內股東分配或很少分配。

提醒：

居民企業應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業所得稅，在年度企業所得稅申報時，應就來源于境外的營業利潤、股息、紅利、特許權使用費、財產轉讓等所得繳納的境外所得稅進行申報抵免；凡持有外國（地區）企業股份的中國居民企業，應主動申報《對外投資情況表》，進行境外稅收抵免或免于征稅說明，避免被稅務機關事后調查調整。

實例參考：

境內A公司在某避稅港設立子公司B從事投資業務，B公司所得主要來自下屬子公司分配的股息，其形成利潤后長期堆積于境外，不作利潤分配。經進一步調查，企業利潤不分配并無合理理由，B公司利潤中歸屬于境內A公司的部分，應視同股息分配計入A公司當期收入。

十二、職能定位、經濟實質與利潤水平不相匹配

表現：

跨國公司在供應鏈整合與升級中，對管理與決策、生產與貿易、研發與技術等要素在集團內跨地區重組，但當企業職能發生變化時，未從經濟實質角度對職能和風險承擔者的利潤水平重新定位，導致企業職能定位、經濟實質與利潤水平不相匹配或者沒有獲得相應補償。

提醒：

對于職能承擔、經濟實質與利潤表現不相符的企業，稅務機關將采用風險提醒、專項詢問等方式，引導企業自行遵從，對避稅嚴重的企業實施特別納稅調查。

實例參考：

境內A公司為某跨國集團設立的外商獨資企業，2010年被認定為高新技術企業，享受企業所得稅稅率優惠和研發加計扣除等優惠。經初步調查，該企業產品內外銷均有，主要承擔研發、生產制造和境內銷售職能，但集團仍按契約加工商給其定位。稅務機關將其列為轉讓定價重點嫌疑對象后，企業主動與稅務機關溝通，自行調整應納稅所得額近8000萬元。

十三、通過三方合同規避非居民納稅義務

表現：

境外公司中標境內項目后，聯合境內子公司共同與發包方簽訂三方合同，合同往往約定境外公司在境外完成主要勞務，少部分勞務由境內子公司提供，形式上看合同履行基本不涉及非居民常設機構。但事實上，境外公司仍會派員來華提供服務。三方合同在形式上將境外公司源于境內的應稅收入轉化為境外不征稅收入，規避了納稅義務。

提醒：

稅務機關將確認合同的真實履行情況，核查境外公司實際在境內提供服務的收支情況，根據事實而不是合同形式做出稅務調整。

實例參考：

2012年1月，境外S公司與境內A公司簽訂一條大型生產線銷售合同，列明安裝調試服務由境外S公司負責，期限為1年，服務費包含在買價中。同時境外S公司與境內第三方D公司簽署協議，由D公司按照S公司的要求，派員具體提供該安裝調試服務，境外S公司另行向D公司支付服務費。在掌握這一情況后，稅務機關告知境外S公司，由于第三方公司D代表其在中國境內提供安裝調試勞務，與境內A公司的相關法律責任和風險仍是S公司承擔，D公司派員提供勞務構成了S公司的在華常設機構，應就歸屬該常設機構的所得繳納企業所得稅。